خلاصهای جامع از استاندارد حسابرسی 450 و ارزیابی تحریفها
استاندارد حسابرسی 450: ارزیابی تحریفها در حسابرسی صورتهای مالی
کلیات
استاندارد حسابرسی 450 مسئولیت حسابرس را در زمینه ارزیابی اثر تحریفهای شناسایی شده و تحریفهای اصلاح نشده بر صورتهای مالی مشخص میکند. این استاندارد باید همراه با استاندارد 200 (اهداف کلی حسابرس مستقل و انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی) مطالعه شود.
دامنه کاربرد
این استاندارد برای حسابرسی صورتهای مالی دوره مالیهایی که از اول فروردین 1388 و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجرا است. مسئولیت حسابرس شامل ارزیابی تحریفهای شناسایی شده و اصلاح نشده و تعیین اینکه آیا صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد از تحریفهای بااهمیت عاری است، میباشد.
اهداف استاندارد
- الف) ارزیابی اثر تحریفهای شناسایی شده بر فرایند حسابرسی
- ب) ارزیابی اثر تحریفهای اصلاح نشده بر صورتهای مالی
تعاریف کلیدی
| اصطلاح | تعریف |
|---|---|
| ارکان راهبری | شخص یا سازمان مسئول نظارت بر هدایت راهبردی و پاسخگویی واحد تجاری، مانند هیئتمدیره یا هیئتامنا. |
| تحریف | هرگونه مغایرت بین مبلغ، طبقهبندی، ارائه یا افشای اقلام صورتهای مالی با الزامات استانداردهای حسابداری، ناشی از اشتباه یا تقلب. |
| تحریفهای اصلاح نشده | تحریفهایی که حسابرس در جریان حسابرسی شناسایی کرده اما هنوز اصلاح نشدهاند. |
الزامات استاندارد
گردآوری تحریفهای شناسایی شده
حسابرس باید همه تحریفهای شناسایی شده به جز موارد مشخصاً ناچیز را گردآوری کند. تحریفهای مشخصاً ناچیز بسیار کمتر از سطح اهمیت تعیین شده هستند و تأثیر قابل توجهی بر صورتهای مالی ندارند.
توجه به تحریفها در پیشرفت حسابرسی
- حسابرس باید بررسی کند که آیا ماهیت و شرایط تحریفها احتمال وجود تحریفهای بیشتر و بااهمیت را ایجاد میکند.
- اگر مجموع تحریفهای گردآوری شده نزدیک به سطح اهمیت تعیین شده باشد، باید برنامه حسابرسی مورد بازنگری قرار گیرد.
- در صورت درخواست حسابرس، مدیریت باید گروهی از معاملات یا ماندهها را برای شناسایی تحریفهای اصلاح نشده بررسی و اصلاح کند.
اطلاعرسانی و اصلاح تحریفها
حسابرس موظف است تحریفهای گردآوری شده را به موقع به مدیریت اجرایی اطلاع دهد و درخواست اصلاح آنها را داشته باشد. در صورت خودداری مدیریت از اصلاح، حسابرس باید دلایل آن را مشخص و در ارزیابی اثر تحریفها لحاظ کند.
ارزیابی اثر تحریفهای اصلاح نشده
- قبل از ارزیابی اثر تحریفها، حسابرس باید سطح اهمیت تعیین شده را مجدداً بررسی کند تا با توجه به نتایج واقعی مالی مناسب باشد.
- حسابرس باید تعیین کند که تحریفهای اصلاح نشده به تنهایی یا در مجموع بااهمیت هستند یا خیر. این ارزیابی شامل ماهیت، میزان و شرایط تحریفها و همچنین اثر تحریفهای دورههای قبل میشود.
اطلاعرسانی به ارکان راهبری واحد تجاری
تحریفهای اصلاح نشده و آثار آنها باید به ارکان راهبری اطلاع داده شود مگر اینکه قانون یا مقررات منع کند. در این اطلاعرسانی، تحریفهای بااهمیت باید مشخص شوند و درخواست اصلاح آنها مطرح گردد. همچنین اثر تحریفهای دورههای قبل نیز باید گزارش شود.
تأییدیه کتبی
حسابرس باید از مدیریت اجرایی و در صورت نیاز از ارکان راهبری، تأییدیه کتبی مبنی بر این که آیا تحریفهای اصلاح نشده بیاهمیت هستند یا خیر، دریافت کند. خلاصهای از اقلام تحریف شده باید در تأییدیه درج یا پیوست شود.
مستندسازی
- مبلغ تعیین شده برای تحریفهای مشخصاً ناچیز
- فهرست تحریفهای گردآوری شده و وضعیت اصلاح آنها
- نتیجهگیری حسابرس درباره اهمیت تحریفهای اصلاح نشده و مبنای این نتیجهگیری
توضیحات کاربردی
ماهیت تحریفها
تحریفها ممکن است ناشی از بیدقتی، حذف اقلام، برآوردهای نادرست یا قضاوتهای نامناسب مدیریت باشند. تحریفها میتوانند نتیجه اشتباه یا تقلب باشند.
گردآوری تحریفهای شناسایی شده
حسابرس میتواند مبلغی را تعیین کند که تحریفهای کمتر از آن مشخصاً ناچیز باشند و نیازی به گردآوری ندارند. تحریفها به سه دسته زیر تقسیم میشوند:
- تحریفهای قطعی: بدون تردید وجود دارند.
- تحریفهای قضاوتی: ناشی از قضاوتهای مدیریت که حسابرس آنها را نامعقول یا نامناسب میداند.
- تحریفهای تعمیم یافته: برآورد حسابرس از تحریفهایی که در نمونههای منتخب مشاهده شده و به کل جامعه تعمیم داده میشود.
توجه به تحریفها در پیشرفت حسابرسی
تحریفها ممکن است ناشی از مشکلات گسترده مانند نقض کنترلهای داخلی یا رویههای نامناسب باشند که احتمال وجود تحریفهای بیشتر را افزایش میدهد. وقتی مجموع تحریفها نزدیک به سطح اهمیت است، احتمال وجود تحریفهای کشف نشده افزایش مییابد.
اطلاعرسانی و اصلاح تحریفها
اطلاعرسانی به موقع تحریفها به مدیریت اجرایی اهمیت دارد تا امکان ارزیابی و اصلاح فراهم شود. در مواردی که قانون یا مقررات مانع اطلاعرسانی هستند، حسابرس باید با مشاور حقوقی مشورت کند. اصلاح تحریفها کمک میکند تا سوابق دقیقتر و خطر تحریفهای بااهمیت دورههای بعد کاهش یابد.
ارزیابی اثر تحریفهای اصلاح نشده
- حسابرس باید سطح اهمیت تعیین شده را با توجه به نتایج واقعی مالی بازنگری کند.
- هر تحریف باید به صورت جداگانه و مجموعاً بررسی شود تا تعیین شود آیا از سطح اهمیت فراتر رفته است یا خیر.
- تحریفهای بااهمیت به تنهایی معمولاً نمیتوانند با تحریفهای دیگر تهاتر شوند.
- تحریفهای طبقهبندی نیاز به ارزیابی کیفی دارند که ممکن است در سطح صورتهای مالی به صورت بااهمیت تلقی نشوند.
- موارد خاصی مانند تأثیر بر رعایت قوانین، قراردادها، روند سود، نسبتهای مالی، معاملات با اشخاص وابسته و اطلاعات افشا نشده باید در ارزیابی اهمیت مد نظر قرار گیرند.
ملاحظات خاص واحدهای بخش عمومی
در حسابرسی واحدهای بخش عمومی، ارزیابی اهمیت تحریفها ممکن است تحت تأثیر قوانین، مسئولیتهای گزارشگری و منافع عمومی قرار گیرد که حسابرس باید آنها را در نظر گیرد.
اطلاعرسانی به ارکان راهبری
- اگر مدیریت اجرایی که تحریفها را میداند، جزو ارکان راهبری نیز باشد، اطلاعرسانی مجدد لازم نیست.
- در صورت وجود تعداد زیادی تحریفهای بیاهمیت، حسابرس میتواند تعداد و اثر مالی آنها را به جای جزئیات گزارش کند.
- حسابرس ممکن است با ارکان راهبری درباره دلایل عدم اصلاح تحریفها و پیامدهای آن گفتگو کند.
تأییدیه کتبی
مدیریت اجرایی و ارکان راهبری مسئول اصلاح صورتهای مالی هستند و باید تأیید کتبی درباره تحریفهای اصلاح نشده ارائه دهند. ممکن است آنها در تأییدیه خود دلایل عدم توافق با وجود تحریفها را بیان کنند، ولی این تأییدیه مسئولیت حسابرس را در نتیجهگیری کاهش نمیدهد.
مستندسازی
- مستندسازی باید شامل ارزیابی مجموع آثار تحریفهای اصلاح نشده باشد.
- ارزیابی اینکه آیا مجموع تحریفها از سطح اهمیت تعیین شده فراتر رفته است.
- بررسی اثر تحریفها بر نسبتها، روندهای کلیدی و رعایت الزامات قانونی، مقرراتی و قراردادی.