خلاصهای جامع از استاندارد حسابرسی 200 و الزامات آن
استاندارد حسابرسی 200: کلیات، الزامات و توضیحات کاربردی
کلیات و دامنه کاربرد
استاندارد حسابرسی 200 مسئولیتهای کلی حسابرس مستقل در حسابرسی صورتهای مالی را تعیین میکند. این استاندارد:
- اهداف کلی حسابرس را مشخص میکند.
- ماهیت و دامنه کار حسابرسی برای نیل به اهداف را تشریح مینماید.
- ساختار و دامنه کاربرد استانداردهای حسابرسی را مشخص میکند.
- مسئولیت حسابرس در رعایت استانداردهای حسابرسی را معین میسازد.
در این استاندارد به جای واژه «حسابرس مستقل»، از واژه «حسابرس» استفاده میشود.
استانداردها فرض میکنند حسابرسی توسط یک حسابرس انجام میشود و در صورت حسابرسی سایر اطلاعات مالی تاریخی باید تعدیلهای لازم صورت گیرد. مسئولیتهای قانونی و مقرراتی حسابرس در این استاندارد پوشش داده نشده اما حسابرس باید از اجرای تعهدات قانونی و حرفهای خود اطمینان حاصل کند.
هدف حسابرسی صورتهای مالی
هدف حسابرس، افزایش اطمینان استفادهکنندگان نسبت به صحت صورتهای مالی است. حسابرس نظر میدهد که آیا صورتهای مالی از تمام جنبههای بااهمیت طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط تهیه شدهاند یا خیر. این اطمینان از طریق رعایت استانداردهای حسابرسی و آیین رفتار حرفهای حاصل میشود.
صورتهای مالی توسط مدیران اجرایی و تحت نظارت ارکان راهبری (مانند هیئتمدیره) تهیه میشود و استانداردها مسئولیتی برای آنها تعیین نمیکنند ولی فرض میشود این مسئولیتها پذیرفته شدهاند.
مفهوم اطمینان معقول و خطر حسابرسی
حسابرس باید نسبت به عاری بودن صورتهای مالی از تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه، اطمینان معقول کسب کند. این اطمینان سطح بالایی از اطمینان است ولی اطمینان مطلق نیست به دلیل محدودیتهای ذاتی حسابرسی. اطمینان معقول از طریق کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب و کاهش خطر حسابرسی به سطح پایین قابل قبول حاصل میشود.
خطر حسابرسی یعنی احتمال ارائه نظر نامناسب حسابرس در صورت وجود تحریف بااهمیت در صورتهای مالی.
مفهوم اهمیت در حسابرسی
حسابرس از مفهوم اهمیت برای برنامهریزی و اجرای حسابرسی و ارزیابی اثر تحریفها استفاده میکند. تحریف زمانی بااهمیت است که به تنهایی یا در مجموع، میتواند تصمیمات اقتصادی استفادهکنندگان را متاثر سازد. قضاوت درباره اهمیت، بر اساس نیازهای اطلاعات مالی استفادهکنندگان و ماهیت و میزان تحریف انجام میشود.
الزامات کلی حسابرسی
- اعمال قضاوت حرفهای و تردید حرفهای در تمام مراحل حسابرسی.
- تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه با شناخت واحد تجاری و محیط آن.
- جمعآوری شواهد حسابرسی کافی و مناسب برای کاهش خطر حسابرسی.
- اظهارنظر بر اساس نتایج شواهد حسابرسی.
تاریخ اجرا
این استاندارد از حسابرسیهای مربوط به دوره مالی شروعشده از اول فروردین 1392 به اجرا درآمده است.
اهداف کلی حسابرس
- کسب اطمینان معقول از وجود یا عدم وجود تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه در صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد.
- گزارشگری و اطلاعرسانی بر اساس یافتههای حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی.
اگر کسب اطمینان معقول میسر نباشد و اظهارنظر مشروط کفایت نکند، حسابرس باید عدم اظهارنظر کند یا در صورت عدم ممنوعیت قانونی، از کار کنارهگیری نماید.
تعاریف کلیدی
| اصطلاح | تعریف |
|---|---|
| ارکان راهبری | شخص یا سازمان مسئول نظارت بر هدایت و پاسخگویی واحد تجاری (مثلاً هیئتمدیره). |
| اطلاعات مالی تاریخی | اطلاعات مالی مربوط به رویدادهای اقتصادی گذشته یا شرایط گذشته واحد تجاری. |
| اطمینان معقول | سطح بالای اطمینان (نه مطلق) که حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی کسب میکند. |
| تحریف | هرگونه مغایرت مهم در مبلغ، طبقهبندی، ارائه یا افشای صورتهای مالی ناشی از اشتباه یا تقلب. |
| تردید حرفهای | نگرش ذهنی حسابرس شامل هشیاری و ارزیابی نقادانه شواهد حسابرسی. |
| چارچوب گزارشگری مالی مربوط | چارچوبی که مدیران برای تهیه صورتهای مالی انتخاب کرده و قابل پذیرش است یا قانوناً الزامی است. |
| حسابرس | شخص یا اشخاص انجامدهنده حسابرسی، شامل مدیر مسئول کار و تیم حسابرسی. |
| خطر تحریف بااهمیت | خطر وجود تحریف مهم در صورتهای مالی قبل از حسابرسی، شامل خطر ذاتی و خطر کنترل. |
| خطر حسابرسی | احتمال ارائه نظر نامناسب توسط حسابرس نسبت به صورتهای مالی تحریف شده. |
| خطر عدم کشف | خطر اینکه روشهای حسابرسی نتواند تحریف بااهمیت را کشف کند. |
| شواهد حسابرسی | اطلاعات مورد استفاده حسابرس برای رسیدن به نتیجهگیری و اظهارنظر. |
| صورتهای مالی | مجموعه اطلاعات مالی تاریخی شامل ترازنامه، صورت سود و زیان، صورت جریان وجوه نقد و یادداشتهای توضیحی طبق چارچوب گزارشگری مالی. |
| فرض اساسی مسئولیت مدیران | مسئولیت مدیران اجرایی و ارکان راهبری شامل تهیه صورتهای مالی، کنترلهای داخلی و فراهم کردن دسترسیهای لازم برای حسابرس. |
| قضاوت حرفهای | استفاده از دانش و تجربه برای اتخاذ تصمیمات مناسب در حسابرسی. |
| مدیران اجرایی | افرادی که مسئول اجرای عملیات واحد تجاری هستند (مانند مدیرعامل و اعضای موظف هیئتمدیره). |
الزامات
الزامات اخلاق حرفهای
حسابرس موظف به رعایت آیینرفتار حرفهای، به ویژه اصل استقلال در ارتباط با حسابرسی صورتهای مالی است.
استقلال شامل استقلال واقعی و ظاهری برای حفظ درستکاری و بیطرفی است و باعث افزایش نگرش تردید حرفهای میشود.
تردید حرفهای
- حسابرس باید حسابرسی را با نگرش تردید حرفهای برنامهریزی و اجرا کند.
- مراقب مواردی باشد که ممکن است منجر به تحریف بااهمیت شود.
- نگرش تردید شامل هشیاری نسبت به شواهد متناقض، قابلیت اتکا و احتمال تقلب است.
- حسابرس باید اسناد را معتبر بپذیرد مگر دلیل بر خلاف آن وجود داشته باشد و در صورت تردید، بررسیهای بیشتری انجام دهد.
قضاوت حرفهای
- حسابرس باید در تمام مراحل حسابرسی از قضاوت حرفهای بهره گیرد.
- تصمیمگیری درباره اهمیت، خطر، روشهای حسابرسی و ارزیابی شواهد بر اساس قضاوت حرفهای است.
- قضاوت باید مبتنی بر دانش، تجربه و شرایط واقعی بوده و به صورت مستند ثبت شود.
شواهد حسابرسی کافی و مناسب و خطر حسابرسی
حسابرس برای کسب اطمینان معقول باید شواهد حسابرسی کافی و مناسب جمعآوری کند تا خطر حسابرسی را به سطح پایین قابل قبول کاهش دهد.
کافی بودن به کمیت شواهد و مناسب بودن به کیفیت و قابلیت اتکای آنها اشاره دارد. کیفیت بالا میتواند کمیت را کاهش دهد اما کمیت زیاد، کیفیت پایین را جبران نمیکند.
خطر حسابرسی تابعی از خطر تحریف بااهمیت و خطر عدم کشف است.
ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت
- خطر تحریف در دو سطح صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه و ادعاهای خاص بررسی میشود.
- خطر ذاتی: آسیبپذیری بدون توجه به کنترلها (مثلاً براوردهای پیچیده).
- خطر کنترل: اثربخشی کنترلهای داخلی در پیشگیری یا کشف تحریف.
حسابرس میتواند خطر ذاتی و کنترل را به صورت مجزا یا ترکیبی ارزیابی کند و از مدلهای ریاضی برای تعیین سطح خطر استفاده نماید.
خطر عدم کشف
این خطر مرتبط با اثربخشی روشهای حسابرسی است و با افزایش خطر تحریف، خطر عدم کشف باید کاهش یابد.
برنامهریزی مناسب، ترکیب تیم حسابرسی، استفاده از تردید حرفهای و نظارت موثر، به کاهش این خطر کمک میکند.
محدودیتهای ذاتی حسابرسی
حسابرس نمیتواند خطر حسابرسی را به صفر برساند به دلیل محدودیتهای ذاتی حسابرسی که شامل:
- ماهیت گزارشگری مالی (وجود قضاوتها و براوردهای با ابهام در صورتهای مالی).
- ماهیت روشهای حسابرسی (محدودیت در دسترسی به اطلاعات کامل و امکان تبانی).
- لزوم انجام حسابرسی در زمان و هزینه معقول.
این عوامل باعث میشود شواهد حسابرسی غالباً متقاعدکننده ولی نه قطعی باشند.
انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی
رعایت استانداردها
حسابرس باید کلیه استانداردهای مربوط به کار حسابرسی را رعایت کند و به متن کامل استانداردها از جمله بخش توضیحات کاربردی مسلط باشد. رعایت استانداردها مبنای اظهارنظر حسابرس است و ذکر آن در گزارش فقط در صورت رعایت کامل مجاز است.
اهداف استانداردهای حسابرسی
- اهداف هر استاندارد به حسابرس کمک میکند تا تمرکز بر نتایج مورد نظر باشد و ضرورت انجام کارهای بیشتر را تعیین کند.
- استانداردها به هم مرتبط بوده و حسابرس باید روابط متقابل آنها را درک کند.
- برای مثال، حفظ نگرش تردید حرفهای که در استاندارد 200 ذکر شده در استانداردهای دیگر به صورت مجزا تکرار نشده اما باید رعایت شود.
الزامات مربوط
برخی استانداردها ممکن است در شرایط خاص مربوط نباشند یا الزامات مشروط داشته باشند که فقط در صورت وجود شرایط اجرا میشود. در شرایط استثنایی حسابرس میتواند از یک الزام انحراف کند ولی باید روشهای جایگزین اثربخش اجرا کند و مستندات لازم را فراهم نماید.
عدم دستیابی به هدف
اگر حسابرس نتواند به هدف یک استاندارد برسد، باید اثر آن را بر اهداف کلی ارزیابی کند و اظهارنظر خود را تعدیل نماید یا در صورت عدم ممنوعیت قانونی، از کار کنارهگیری کند. این موضوع باید مستند شود.
توضیحات کاربردی
حسابرسی صورتهای مالی
حسابرس اظهار نظر میکند که آیا صورتهای مالی از تمام جنبههای بااهمیت طبق چارچوب گزارشگری مالی تهیه شدهاند یا خیر. این اظهارنظر شامل تداوم فعالیت یا کارآیی مدیران نیست مگر قانوناً الزام شده باشد.
مدیران اجرایی و ارکان راهبری مسئول تهیه صورتهای مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی، طراحی کنترلهای داخلی و فراهم کردن دسترسیهای لازم هستند. حسابرس باید این مسئولیتها را در قرارداد حسابرسی ذکر کند.
چارچوب گزارشگری مالی ممکن است برای صورتهای مالی با مقاصد عمومی یا خاص طراحی شده باشد و استانداردهای حسابداری مصوب سازمان حسابرسی معمولترین چارچوب برای صورتهای مالی عمومی است.
الزامات اخلاق حرفهای
- حسابرس باید اصول بنیادی اخلاق حرفهای شامل درستکاری، بیطرفی، صلاحیت، رازداری و رفتار حرفهای را رعایت کند.
- استقلال حسابرس برای بیطرفی و نگرش تردید حرفهای ضروری است.
- مؤسسات حسابرسی مسئول سیاستها و روشهای کنترل کیفیت برای رعایت این الزامات هستند.
تردید حرفهای
- حسابرس باید نسبت به شواهد متناقض، قابلیت اتکا اطلاعات، احتمال تقلب و ضرورت روشهای اضافی حسابرسی هشیار باشد.
- حفظ تردید حرفهای باعث جلوگیری از تعمیمهای نادرست و اشتباه در فرضیات میشود.
- حسابرس نمیتواند صرفاً به صداقت مدیران اعتماد کند و باید شواهد کافی جمعآوری نماید.
قضاوت حرفهای
- قضاوت حرفهای برای تعیین اهمیت، خطر، روشهای حسابرسی و ارزیابی شواهد لازم است.
- قضاوت باید مبتنی بر دانش، تجربه و شرایط واقعی باشد و در صورت لزوم با دیگر اعضای تیم و متخصصان مشورت شود.
- مستندسازی قضاوتهای حرفهای برای شفافیت و قابلیت پیگیری ضروری است.
شواهد حسابرسی و خطر حسابرسی
شواهد حسابرسی باید کافی و مناسب باشد تا حسابرس بتواند نظر معقول ارائه دهد. شواهد از منابع مختلف، شامل سوابق حسابداری و اطلاعات کارشناسی تأمین میشود و هم شواهد تأییدکننده و هم نقضکننده ادعاها را دربر میگیرد.
خطر حسابرسی شامل خطر تحریف بااهمیت و خطر عدم کشف است. ارزیابی این خطرها بر اساس قضاوت حرفهای انجام میشود.
محدودیتهای ذاتی حسابرسی
به دلیل ماهیت گزارشگری مالی، روشهای حسابرسی و محدودیتهای زمانی و هزینه، حسابرس نمیتواند اطمینان مطلق کسب کند. وجود قضاوتهای مدیریتی، احتمال پنهانکاری و عدم تکمیل اطلاعات از عوامل محدودکننده است.
انجام حسابرسی مطابق استانداردها
استانداردهای حسابرسی دستورالعملهای جامعی برای انجام عملیات حسابرسی فراهم میآورند. حسابرس باید تمامی الزامات لازمالاجرا را رعایت کند و در صورت وجود شرایط خاص، انحراف مستند و جایگزین مناسب ارائه نماید.
ملاحظات خاص
- حسابرسی واحدهای بخش عمومی ممکن است مسئولیتهای گستردهتری داشته باشد.
- استانداردهای حسابرسی شامل راهنماییهای تخصصی برای واحدهای کوچک و بخش عمومی است.
- واحدهای تجاری کوچک معمولاً ویژگیهایی مانند مالکیت متمرکز، معاملات ساده و کنترلهای داخلی محدود دارند.
استفاده از اهداف استانداردها برای ارزیابی
- اهداف هر استاندارد به حسابرس کمک میکند تا کارهای لازم را بشناسد و در صورت نیاز روشهای بیشتری اجرا کند.
- حسابرس باید با توجه به اهداف کلی، کافی و مناسب بودن شواهد را ارزیابی کند و در صورت ناکافی بودن، اقدامات اصلاحی انجام دهد یا ادامه کار را متوقف نماید.
رعایت الزامات مشروط و انحراف از الزامات
- برخی الزامات استانداردها مشروط به شرایط خاص هستند و در صورت عدم وجود شرایط، مربوط نیستند.
- در شرایط استثنایی، حسابرس میتواند از الزام انحراف کند ولی باید روش جایگزین مناسب اجرا کند و مستندات کافی ارائه دهد.
مستندسازی و عدم دستیابی به اهداف
حسابرس باید تمام مراحل و قضاوتهای حرفهای خود را مستند کند. در صورت عدم دستیابی به اهداف یک استاندارد، حسابرس باید اثر آن را ارزیابی و گزارش نماید و در صورت ضرورت تصمیم به تعدیل اظهارنظر یا کنارهگیری بگیرد.