خلاصه جامع استاندارد حسابداری ۳۹ – صورتهای مالی تلفیقی
استاندارد حسابداری ۳۹ با هدف تعیین اصول و رویههای تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی تصویب شده است. این استاندارد مشخص میکند که چه واحدهایی باید تلفیق شوند، روشهای تلفیق چگونه اعمال شوند، و نحوه برخورد با تغییرات در کنترل و وضعیت واحدهای تجاری چگونه باشد.
۱. هدف استاندارد
هدف این استاندارد تعیین اصول تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی است که برای واحدهای تجاری اصلی که کنترل یک یا چند واحد تجاری دیگر را دارند، الزامی میباشد. این استاندارد تلاش میکند که اطلاعات مالی تلفیقی به گونهای ارائه شود که گویی تمام واحدهای تجاری گروه، یک شخصیت اقتصادی واحد را تشکیل میدهند.
۲. دامنه کاربرد
بر اساس این استاندارد، تمام واحدهای تجاری اصلی که دارای کنترل بر واحدهای تجاری فرعی هستند، ملزم به ارائه صورتهای مالی تلفیقی هستند، مگر در شرایط زیر:
- واحد تجاری اصلی، یک واحد فرعی بهطور کامل متعلق به یک شرکت دیگر باشد یا واحد تجاری فرعیای باشد که کمتر از ۱۰۰ درصد مالکیت آن متعلق به شرکت اصلی است اما سایر سهامداران (دارای منافع فاقد حق کنترل) با عدم ارائه صورتهای مالی تلفیقی موافقت کرده باشند.
- اوراق بهادار واحد تجاری در بازارهای عمومی معامله نشود (مانند بورس داخلی یا بینالمللی).
- واحد تجاری در فرایند عرضه عمومی اوراق بهادار نباشد و ملزم به ارائه اطلاعات مالی به نهادهای نظارتی نباشد.
- صورتهای مالی واحد تجاری اصلی توسط یک شرکت بالادستی تهیه شود که در آن تلفیق انجام شده باشد.
این استاندارد برای طرحهای مزایای پس از بازنشستگی کارکنان که مشمول استاندارد حسابداری ۳۳ هستند، کاربرد ندارد.
۳. مفهوم کنترل
کنترل زمانی تحقق مییابد که سرمایهگذار (واحد تجاری اصلی) دارای سه ویژگی زیر باشد:
- تسلط بر سرمایهپذیر (یعنی حق تصمیمگیری در مورد فعالیتهایی که اثر قابل ملاحظهای بر بازده دارد).
- آسیبپذیری از بازده متغیر سرمایهپذیر (یعنی منافع مالی مثبت یا منفی سرمایهگذار وابسته به عملکرد سرمایهپذیر باشد).
- توانایی اثرگذاری بر میزان بازده سرمایهپذیر (از طریق کنترل و تصمیمگیری).
عوامل تعیینکننده کنترل شامل:
- داشتن حق رأی اکثریت در سرمایهپذیر.
- قدرت انتصاب مدیران اصلی سرمایهپذیر.
- توانایی هدایت فعالیتهای کلیدی سرمایهپذیر (مانند تصمیمات عملیاتی، مالی و سرمایهگذاری).
- حق رأی بالقوه (مانند اختیار خرید سهام که در آینده به سرمایهگذار امکان کنترل میدهد).
۴. الزامات حسابداری تلفیق
الف. روشهای تلفیق
- تمام داراییها، بدهیها، درآمدها و هزینههای واحدهای تجاری گروه باید در صورتهای مالی تلفیقی ترکیب شوند.
- سرمایهگذاری واحد تجاری اصلی در واحدهای تجاری فرعی باید در تلفیق حذف شود.
- تمام معاملات درونگروهی، از جمله درآمدها و هزینههای داخلی، باید حذف شوند.
ب. حسابداری منافع فاقد حق کنترل
- منافع فاقد حق کنترل در صورت وضعیت مالی تلفیقی، بهعنوان بخشی از حقوق مالکانه، جدا از حقوق مالکانه واحد تجاری اصلی ارائه میشود.
- تغییر در درصد مالکیت بدون از دست دادن کنترل، بهعنوان معامله بین مالکان محسوب شده و تأثیری در سود یا زیان ندارد.
ج. از دست دادن کنترل
اگر واحد تجاری اصلی کنترل خود را بر یک واحد تجاری فرعی از دست بدهد، باید:
- داراییها و بدهیهای واحد تجاری فرعی را از صورتهای مالی تلفیقی حذف کند.
- هرگونه سرمایهگذاری باقیمانده را به ارزش منصفانه شناسایی کند.
- سود یا زیان حاصل از از دست دادن کنترل را در صورت سود و زیان شناسایی کند.
۵. واحدهای تجاری سرمایهگذاری و استثنای تلفیق
برخی از واحدهای تجاری که بهعنوان واحدهای تجاری سرمایهگذاری طبقهبندی میشوند، نیازی به تلفیق واحدهای فرعی خود ندارند و باید سرمایهگذاریهای خود را به ارزش منصفانه گزارش دهند. ویژگیهای این واحدها شامل:
- دریافت وجوه از سرمایهگذاران و سرمایهگذاری بهمنظور کسب بازده.
- ارزیابی عملکرد بر اساس ارزش منصفانه.
واحدهای تجاری سرمایهگذاری فقط در صورتی باید برخی از واحدهای فرعی را تلفیق کنند که آن واحدها خدمات مرتبط با فعالیتهای سرمایهگذاری را ارائه دهند.
۶. روشهای حسابداری در صورتهای مالی تلفیقی
- تمام واحدهای تلفیقی باید از رویههای حسابداری یکسان استفاده کنند.
- اندازهگیری داراییها و بدهیهای تلفیقی باید بر اساس ارزش منصفانه در تاریخ تحصیل باشد.
- تاریخ گزارشگری واحدهای فرعی باید با واحد تجاری اصلی هماهنگ باشد.
- حق رأی بالقوه که ممکن است در آینده اعمال شود، در تعیین میزان کنترل مورد توجه قرار میگیرد.
۷. تغییر در وضعیت واحد تجاری سرمایهگذاری
- اگر یک واحد تجاری سرمایهگذاری دیگر شرایط لازم را نداشته باشد، باید تمام واحدهای تجاری فرعی خود را تلفیق کند.
- اگر یک واحد تجاری معمولی به واحد تجاری سرمایهگذاری تبدیل شود، باید از تاریخ تغییر وضعیت، تلفیق واحدهای تجاری فرعی را متوقف کند و سرمایهگذاریها را به ارزش منصفانه اندازهگیری نماید.
۸. انتقال و گذار به استاندارد جدید
- این استاندارد باید با تسری به گذشته اجرا شود.
- واحدهای تجاری باید کنترل خود را بر واحدهای فرعی طبق مفاد جدید ارزیابی کنند.
- در صورتی که اعمال استاندارد برای دورههای قبل غیرعملی باشد، واحد تجاری باید از تاریخ نخستین اجرای عملی استاندارد، آن را اعمال کند.
۹. تطابق با استانداردهای بینالمللی
با اجرای این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی گزارشگری مالی (IFRS 10) رعایت میشود.
نتیجهگیری
استاندارد حسابداری ۳۹ چارچوبی جامع برای تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی ارائه میدهد که بر اصل کنترل بهعنوان معیار اصلی تلفیق تأکید دارد. همچنین، این استاندارد نحوه گزارشدهی واحدهای تجاری سرمایهگذاری و شیوه تغییر در کنترل واحدهای فرعی را مشخص کرده و به افزایش شفافیت اطلاعات مالی و قابلیت مقایسه صورتهای مالی در سطح بینالمللی کمک میکند.